La disolución del vínculo matrimonial. Algunas cuestiones en el #IRPF


  1. INTRODUCCIÓN

En nuestra Constitución, el matrimonio es regido por el principio de igualdad jurídica entre el hombre y la mujer para contraer matrimonio, artículo 32.1[1].

Esa visión contractual del matrimonio[2] lleva a que “la ley regulará las formas de matrimonio, la edad, y capacidad para contraerlo, los derechos y deberes de los cónyuges, las causas de separación y disolución y sus efectos”, artículo 32.2 de la Constitución Española.

Matrimonio (L)Básicamente, la ley reguladora es el Código Civil (en adelante, CC), artículos 44 y siguientes.

Los cónyuges regulan las relaciones económicas entre ellos mediante capitulaciones matrimoniales, artículo 1315 CC y, subsidiariamente, se aplicará el régimen económico-matrimonial de la sociedad de gananciales, artículo 1316 CC (excepto si los contrayentes disponen de la vecindad civil en Cataluña o Islas Baleares, donde el régimen económico-matrimonial subsidiario es el de separación de bienes).

Ahora bien, la disolución del vínculo matrimonial produce, asimismo, la ruptura del régimen económico-matrimonial y, en consecuencia, se genera una posible “transmisión patrimonial” entre los ex cónyuges, lo cual supone una serie de consecuencias fiscales.

Analizaremos brevemente las mismas, limitándonos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF).

  1. DISOLUCIÓN DEL VÍNCULO MATRIMONIAL, TRANSFERENCIAS MATRIMONIALES E IRPF

Lo primero que cabe señalar al respecto es su importancia. Téngase en cuenta que, en España, según las estadísticas del Consejo General del Poder Judicial, en 2014, se plantearon 133.643 demandas de disolución matrimonial, de las que el 94,58% fueron divorcios (126.400)[3]. La media de sentencias por nulidades, divorcios o separaciones por 1.000 habitantes es de 2,3[4].

Lo segundo es que, incluso en el régimen de separación de bienes, hay posibles traslados patrimoniales entre los cónyuges, tal y como ha reconocido expresamente la última reforma del IRPF, Ley 26/2014, de 27 de noviembre, al introducir una nueva letra, la d), en el artículo 33 de la Ley del IRPF, Ley 35/2006, de 29 de noviembre (en adelante, LIRPF), del siguiente tenor, artículo 33.3 LIRPF:

“…3. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos:

….d) En la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, cuando por imposición legal o resolución judicial se produzcan compensaciones, dinerarias o mediante la adjudicación de bienes, por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges.

Las compensaciones a que se refiere esta letra d) no darán derecho a reducir la base imponible del pagador ni constituirá renta para el perceptor.

El supuesto al que se refiere esta letra d) no podrá dar lugar, en ningún caso, a las actualizaciones de los valores de los bienes o derechos adjudicados.”

En general, como consecuencia de una disolución matrimonial se producen tres tipos de compensaciones entre cónyuges:

  • Pensiones compensatorias entre cónyuges.
  • Alimentos para con los hijos.
  • Transmisiones patrimoniales entre cónyuges.

Respecto de las pensiones compensatorias entre cónyuges, las mismas suponen: un ingreso, calificado como rendimiento del trabajo, para el  perceptor de las mismas, artículo 17.2, f) LIRPF; para el pagador, las cuantías abonadas por tales pensiones son un caso de reducción de la base imponible del impuesto, art. 52 LIRPF.

En relación a las anualidades por alimentos, tenemos que, para el alimentario, no reducen la base imponible, art. 52 LIRPF, pero sí suponen que la tarifa del impuesto aplicable a la base imponible general (y, en consecuencia, su progresividad) se divida en dos: una, para la cuantía que suponen los alimentos para los hijos, con algunas peculiaridades, artículo 64 LIRPF, por ejemplo, que sólo es aplicable tal peculiar tarifa si el alimentario (padre o madre) no tiene derecho al mínimo por descendientes, y otra, para los restantes componentes de la base imponible general.

En cambio, para los alimentistas, hijos, son rentas del trabajo exentas, art. 7, k) LIRPF, y aquí aparece ya un primer problema, pues sólo disponen de este tratamiento si los mencionados alimentos son producto de una “decisión judicial”, por lo que el IRPF no se ha adaptado a la última posibilidad de ejercer la disolución matrimonial: el acuerdo ante Notario.

Para la doctrina oficial, a partir de una interpretación literal y estricta del precitado artículo 7,k), que es una exención de rentas (artículo 14 de la Ley General Tributaria; en adelante, LGT), si las anualidades por alimentos derivan de un divorcio notarial, no estarían exentas; lo cual, genera una falta de neutralidad entre los procedimientos de disolución que resulta inaceptable.

Por otra parte, las transmisiones de bienes derivadas de la disolución del régimen económico matrimonial (ganancial, de participación, común de otro tipo, por ejemplo, el consorcio conyugal aragonés[5]), tienen como idea básica que no generan ganancias o pérdidas patrimoniales entre los, ahora, ex cónyuges, que se mantiene la antigüedad y el valor de adquisición de los bienes transmitidos y que no pueden conllevar actualización o desproporción entre los elementos patrimoniales transmitidos, pues de hacerlo se produciría un “exceso de adjudicación”, con la subsiguiente ganancia o pérdida patrimonial para el sujeto perceptor de aquél.

Esta situación se regula ahora, para los regímenes económico-matrimoniales de gananciales y participación, en el art. 33.2, b) LIRPF, el cual señala:

“2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

…..

  1. b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.

….

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.”

Téngase en cuenta que, aunque el efecto práctico pudiera parecer el mismo respecto del supuesto de separación de bienes, ver supra; hay una importante diferencia, bajo los regímenes económico-matrimoniales de gananciales o participación, el legislador conceptúa que ni siquiera hay transmisión patrimonial, sino especificación de derechos, siendo lo más parecido a un caso de no sujeción, artículo 20.2 Ley General Tributaria; mientras que, en la separación de bienes, sí hay transmisión, pero exenta, art. 22 LGT (ver las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos números V1542-15 y 2854-15).

Si a lo anterior, uniéramos los efectos de la disolución matrimonial en gravámenes como el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad transmisiones onerosas, nos daríamos cuenta que la fiscalidad influye también en las decisiones de ruptura del vínculo matrimonial, como en casi todos los negocios jurídicos.

Domingo Carbajo Vasco.

_____________________

[1] “El hombre y la mujer tienen derecho a contraer matrimonio con plena igualdad jurídica”.
[2] Que, lógicamente, es diferente y diferenciada (aunque no opuesta en todos sus aspectos) a una visión religiosa, sacramental, del matrimonio.
[3] En 2013 la cifra de disoluciones matrimoniales fue de 124.975, sin embargo, no se ha alcanzado todavía la situación anticrisis, ya que, en 2007, el número total ascendió a 141.280, es decir, la crisis económica genera menos rupturas de la convivencia familiar.
[4] Jover Díaz, Carmen. Fiscalidad de la disolución del vínculo matrimonial, IV Jornadas Técnicas de Fiscalidad y Contabilidad, Colegio de Economistas de A Coruña, 4-5 de febrero de 2016.
[5] Véanse los artículos 210 y siguientes del “Código de Derecho Foral de Aragón”, aprobado por el Decreto Legislativo 1/2011, de 22 de marzo, del Gobierno de Aragón.
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Acerca de Domingo Carbajo Vasco

Domingo Carbajo Vasco es Inspector de Hacienda del Estado, Economista, Abogado y Profesor en diferentes instituciones y escuelas. Posee experiencia internacional, en asuntos europeos, Twinnings y otras materias de consultoría fiscal y financiera.
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