Un conjunto de sentencias del Tribunal Supremo de los días 5, 9, y 12 de febrero de 2015, han sentado la jurisprudencia concerniente al conflicto que la Administración tributaria y ciertas filiales de varios grupos multinacionales vienen manteniendo, en relación con la deducción de los gastos financieros derivados del endeudamiento contraído para financiar participaciones en otras entidades del grupo multinacional. Esta jurisprudencia, de largo alcance, puede ser resumida en dos criterios:
- Que la constatación de la existencia de unas operaciones que carecen de motivos económicos válidos y que persiguen exclusivamente finalidades fiscales, con violación del principio de capacidad económica, constituye supuesto fáctico suficiente para apreciar el fraude a la ley tributaria o el conflicto.
- Que aun cuando el efecto práctico de la regularización practicada provoque objetivamente discriminación, o perjuicio de una libertad comunitaria, ello no sería contrario al ordenamiento comunitario ni a los convenios bilaterales para evitar la doble imposición, por cuanto aquella tiene por objeto combatir el abuso de derecho.
La no deducción de intereses podría, ciertamente, perjudicar la libertad de establecimiento, pero las dos sentencias de 9 febrero, después de constatar que la Audiencia Nacional realizó un examen pertinente de los hechos en presencia, de manera tal que leída en su conjunto se trata de una convincente explicación de la inexistencia de otros motivos o razones económicas, más allá de las fiscales que justifiquen las operaciones discutidas, y de traer a colación ciertas sentencias del Tribunal de Justicia, en particular Foggia y Test Claimants en las que se despliega la doctrina, bien conocida, de que las normas restrictivas de la libertad de establecimiento que estén dirigidas a frustrar los montajes puramente artificiales, están justificadas, concluye que hemos de rechazar la infracción de la normativa comunitaria, pues la Administración tributaria en una actuación que, a priori, podría parecer restrictiva de la libertad de establecimiento, cumplió con los estándares comunitarios: razón imperiosa de interés general como es la lucha contra una conducta abusiva.
Por tanto, si el fraude de ley o el conflicto están correctamente declarados, la posible restricción respecto de la libertad de establecimiento o de movimiento de capitales o, más generalmente, del principio de no discriminación, no será antijurídica sino que estará plenamente justificada, pues combatir el abuso es una razón imperiosa de interés general.
Es en este punto de la argumentación donde las dos sentencias de 9 febrero y, en particular, la de 12 de febrero, apelan al proyecto BEPS de la OCDE. En efecto, en la sentencia de 12 de febrero, se afirma que la Administración tributaria, en una actuación que a priori podría parecer restrictiva de la libertad de establecimiento, cumplió con los estándares comunitarios: razón imperiosa de interés general y/ o conducta abusiva…y busca, y encuentra, la razón imperiosa de interés general en que la práctica que detecta y corrige la Administración tributaria constituye en la actualidad una de las mayores preocupaciones en el seno de la OCDE reflejada en el BEPS… y también lo es de la Unión Europea, como se deduce de la recomendación que la Comisión emitió sobre planificación fiscal agresiva…
De esta manera, el Tribunal Supremo enfrentado con una práctica administrativa, posiblemente restrictiva de la libertad de establecimiento, halla argumentos adicionales para justificarla, en su engarce con una acción de la OCDE y otra de la Unión Europea dirigidas a contrarrestar prácticas abusivas en el contexto de la fiscalidad internacional. Precisamente, en el momento de escribir estas líneas, la Comisión acaba de enviar una comunicación al Parlamento y al Consejo, en relación con un conjunto de iniciativas que se propone adoptar para fomentar la transparencia fiscal en orden a combatir el fraude y la evasión fiscal, dando así nuevos bríos a ese clima.((COM 2015)136 final), de 18 de marzo de 2015).
El proyecto BEPS de la OCDE y la acción de la Comisión, son hijos de un clima de indignación de la opinión pública respecto de las prácticas fiscales abusivas y, a su vez, alimentan y dan alientos a ese clima. Su influjo, bien se ve, ha llegado hasta las sentencias del Tribunal Supremo.
En fin, por lo que se refiere a los convenios bilaterales, la no deducción de intereses podría determinar discriminación si la misma se aplicase solamente en relación con entidades filiales de matrices extranjeras, pero las dos sentencias de 9 de febrero advierten que, en relación con los grupos españoles la Administración Tributaria no descartaba el recurso a la declaración del fraude de ley… pero, por encima de todo, la sentencia afirma que la aplicación de un convenio para evitar la doble imposición no puede amparar operaciones que a la postre conduzcan a la desimposición, salvo que los Estados signatarios así lo hayan acordado de forma expresa; lo contrario sería admitir que los convenios pudieran constituirse para legitimar comportamientos elusivos o para anular facultades que el ordenamiento reconoce a la Administración tributaria en pos de una correcta tributación, como ocurre con las posibilidades de recalificación o la institución del fraude de ley.
Las tesis de la Administración tributaria han sido ampliamente acogidas por el Tribunal Supremo. Tal vez pudiera echarse de menos el planteamiento de la cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia en relación con el motivo de casación fundamentado en la infracción de la libertad de establecimiento, pero no es probable que hubiera variado el curso de los acontecimientos.
Eduardo Sanz Gadea.
Máster Universitario en Tributación y Asesoría Fiscal 
Pingback: Bitacoras.com