Los contratos de maquila

La sentencia del Tribunal Supremo de 12 de enero de 2012 ha establecido que una entidad residente en Suiza (RS) opera en España a través de establecimiento permanente en razón a las actividades empresariales de fabricación y venta de productos farmacéuticos, cosméticos, y de nutrición animal. Estos productos se venían fabricando y vendiendo a los clientes por parte de una entidad filial de aquella, residente en España (RE), de manera que la misma tributaba por diferencia entre los costes de producción y los ingresos derivados de las ventas. A mediados de 1999, RS y RE suscriben dos contratos, uno de fabricación en cuya virtud RE se obliga a fabricar bajo licencia y fórmulas de RS los referidos productos y a venderlos a RS mediante un precio fijado en función de los costes más un margen, y otro de promoción de los productos en el mercado español con una remuneración del 2% sobre ventas, estando comprendido en el mismo el arrendamiento de un depósito de mercancías mediando un canon de 750 pesetas por metro cuadrado.

A partir de los hechos relatados, la inspección tributaria entendió que RS disponía de un establecimiento permanente en España, y la resolución del TEAC confirmó la existencia de un lugar fijo de negocios en el sentido del artículo 5.1 del convenio hispano-suizo para eliminar la doble imposición.

La sentencia de la Audiencia Nacional también abundó en que había establecimiento permanente, pero por razón distinta, ya que, en efecto, no apreció la existencia de un lugar fijo de negocios, pero advirtió que las relaciones derivadas de los contratos mencionados colocaban a RE en la situación del agente dependiente en el sentido del artículo 5. 4 del citado convenio.

El Tribunal Supremo realiza un análisis de la realidad económica que se deduce de los derechos y obligaciones que asumen RS y RE en virtud de los referidos contratos. Ese análisis va dirigido a identificar quién asume el riesgo empresarial inherente a la fabricación y venta de los productos concernidos, y lo halla en RS, no en RE, y es a partir de esa constatación como llega a determinar la existencia de un establecimiento permanente de RS en España. Y así la sentencia indica que es RS quien dispone qué se ha de fabricar y cuanto, en qué plazos, a quien ha de venderse y a qué precio …las instalaciones y los medios localizados en España …están exclusivamente dedicados al servicio de la entidad suiza…de manera tal que los riesgos propios de la actividad empresarial de fabricación y venta de esos productos no afectan a RE sino a la interesada (RS).

La sentencia seguramente suscitará comentarios encontrados. En efecto, siendo lúcida la argumentación que lleva a determinar que RS dirige la producción y asume sus riesgos, tal vez no haya puesto especial énfasis en el punto, neurálgico, de la existencia de un lugar fijo de negocios. El establecimiento permanente no nace por la reubicación de la actividad empresarial en sede de RS, negándosela a RE, sino por la existencia de un lugar fijo de negocios situado en territorio español que alberga, físicamente, a esa actividad empresarial.

Con todo, el realismo de sentencia es abrumador. En efecto, el grupo multinacional al que pertenecen RS y RE fabrica y vende en España, y de ahí que lo coherente sea que el beneficio de esa fabricación y venta tribute ante la jurisdicción fiscal española. La pretensión de escatimar parte de ese beneficio a través de los contratos de referencia no parece sustancialmente correcta, aun cuando pueda tener un amparo formal, que, finalmente, el Tribunal Supremo ha rechazado.

La importancia de la sentencia es notable, por cuanto la forma de operar examinada, conocida como maquila, está bastante extendida. Así, lo previsible es que a esta sentencia le sucedan otras de similar corte. El realismo de la causa negocial parece que se impone sobre las formas.

Aparte del asunto principal, encontramos en la sentencia recurrida (AN, 24/01/2008) algunas consideraciones muy atinadas respecto de la relación existente entre los convenios y la legislación interna. En efecto, en la misma se afirma que corresponde al legislador interno determinar los hechos imponibles… y a los convenios para evitar la doble imposición resolver, para los casos que contemplan, si el Estado español puede gravarlos y en qué medida.

Eduardo Sanz Gadea.